Notificación de los actos administrativos en los procesos de fiscalización adelantados por la administración tributaria cuando se vinculan responsables solidarios y subsidiarios

En el presente documento se explican las circunstancias para la notificación de los actos administrativos a los responsables solidarios y subsidiarios por parte de la autoridad tributaria en Colombia. Para analizar los supuestos en los que procede la notificación se hace imperativo distinguir la responsabilidad solidaria de la subsidiaria en los siguientes términos.

La responsabilidad solidaria implica la existencia de un acreedor (DIAN), un deudor principal (sociedad comercial) y un tercero que, por ley o acuerdo, se convierte en responsable del cumplimiento de una obligación, actuando como si fuera el deudor principal.

En los asuntos tributarios se permite que la obligación se solvente mediante al menos dos patrimonios que responderán por ella.

Por otro lado la responsabilidad subsidiaria nace cuando existe un deudor principal y un obligado subsidiario. Para que sea exigible es fundamental que primero se requiera el cumplimiento al deudor principal. El subsidiario solo responderá en caso de omisión de pago por parte del deudor primigenio o si los bienes de este son insuficientes.

Se precisa que el deudor subsidiario responde únicamente por la suma residual del título que no sea cubierta por el principal y el deudor solidario responde por toda la obligación dineraria contenida en el título ejecutivo tributario.

El Estatuto Tributario en adelante “E.T.” permite al acreedor dirigirse a cualquiera de los deudores por el total de la obligación.

Con respecto a la responsabilidad solidaria se predica que existe una presunción legal y que la solidaridad no se presume; normalmente viene determinada por supuestos previstos expresamente en la ley. Debido a la naturaleza excepcional de la responsabilidad solidaria en el ámbito tributario, tanto la Corte Constitucional como el Consejo de Estado han desarrollado una jurisprudencia que abordan temas como las restricciones para establecer la solidaridad y la garantía del derecho de defensa y contradicción de los deudores solidarios durante los procesos de determinación oficial de obligaciones.

Realizadas estas precisiones con respecto a la responsabilidad solidaria y subsidiaria en las obligaciones tributarias exigidas por parte de la Dian surgen otros interrogantes con respecto a la notificación de dichos responsables solidarios y subsidiarios en los procesos de fiscalización que adelanta la autoridad tributaria en Colombia.

La Dian mediante el Concepto Número 100208192 – 575 del 23 de abril de 2025, Radicado Virtual No. 1002025I006375 resolvió los siguientes interrogantes:

(…) 3. a. En el escenario en el que, en un proceso de fiscalización por incumplimiento de obligaciones formales adelantado en contra de una sociedad comercial, la Administración Tributaria pretenda establecer la responsabilidad subsidiaria a cargo del representante legal ¿a quién deberá vincular al proceso de fiscalización sí al momento del deber de declarar, existía un representante legal distinto al que fue nombrado posteriormente, y aún es posible cumplir con esta obligación?. (…) Negrita y Cursiva fuera de texto.

De acuerdo con el artículo 571 y siguientes del E.T. la obligación de cumplir deberes formales por parte de una sociedad comercial, en especial el de presentar las declaraciones tributarias recae sobre su representante legal.

El literal c del artículo 572 ibidem, los representantes son los gerentes, administradores y en general, los representantes legales, y el incumplimiento de deberes formales, conlleva a que respondan de manera subsidiaria.

Tal como se explicó en los acápites anteriores la Corte Constitucional en la Sentencia C-140 de 2007 ha precisado que la responsabilidad subsidiaria se hace exigible cuando la Administración ha intentado infructuosamente cobrar al deudor principal y ya no existe forma procesal de obtener el pago de manera forzada.

Por otra parte la DIAN precisó que la responsabilidad subsidiaria se configura cuando el representante legal omite cumplir con deberes formales, como la presentación de declaraciones tributarias, y el deudor principal no responde, a diferencia de la responsabilidad solidaria que permite exigir el cumplimiento de la obligación, tanto al deudor principal como al solidario sin orden de prelación.

En el presente caso que hace referencia a las notificaciones, la Dian aclaró que cuando en el transcurso de un proceso de fiscalización se acude a la vinculación del representante legal para que responda subsidiariamente, toda vez que no fue posible obtener el cumplimiento de la obligación por parte del deudor principal, es decir, de la sociedad comercial; aclarando que en la época del incumplimiento del deber formal había un representante legal distinto al actual, deberá vincular tanto al representante legal que tenía la obligación de cumplir con la obligación tributaria como al representante legal actual.

Se plantea esta posición porque el representante legal que ostentaba este cargo en la época del incumplimiento del deber formal debía suscribir y presentar la respectiva declaración tributaria de la sociedad. De igual manera el nuevo representante legal debe actuar con la diligencia de un buen hombre de negocios de acuerdo con la norma mercantil, lo que implica verificar y cumplir con las obligaciones fiscales pendientes de la entidad, los procesos administrativos en curso, y actuar oportunamente para garantizar su cumplimiento y regularización.

Seguidamente la autoridad tributaria Dian respondió otro interrogante formulado por el peticionario en los siguientes términos: (…)18. b. En un proceso de fiscalización adelantado por la Administración Tributaria en contra de un contribuyente que falleció, pero su Registro Único Tributario (RUT) no ha sido actualizado a una sucesión ilíquida ¿a quién (es) se deben notificar los actos administrativos proferidos en la etapa de determinación y discusión de obligaciones tributarias proferidos en dicho proceso?(…) Negrita y Cursiva fuera de texto. La entidad argumentó que cuando un contribuyente fallece, las obligaciones tributarias preexistentes a su muerte no se extinguen, sino que se trasladan a su patrimonio, específicamente a la sucesión ilíquida, la cual, de acuerdo con el artículo 7 del E.T., es contribuyente del impuesto sobre la renta y responsable de las obligaciones formales del causante hasta que la misma sea liquidada.

El cumplimiento de los deberes formales de la sucesión ilíquida está a cargo de los albaceas con administración de bienes, a falta de estos, los herederos con administración de bienes, y a falta de unos y otros, el curador de la herencia yacente.

Se precisa que uno de los deberes de la sucesión ilíquida es el de actualizar el RUT, de conformidad con el artículo 1.6.1.2.14. del DUR 1625 de 2016 y 658-3 del E.T. y, debe realizarse a más tardar dentro del mes siguiente al hecho que genera la actualización.

En consecuencia, si el RUT no ha sido objeto de modificación, la información allí consignada se entiende vigente y plenamente válida; es así que la DIAN en el marco de un proceso de fiscalización, deberá efectuar la notificación de los actos administrativos a la dirección señalada en el RUT del contribuyente, siguiendo el procedimiento previsto en los artículos 563, 564 y 565 del E.T.

Lo anterior, sin perjuicio de que la DIAN pueda vincular al proceso a los herederos o legatarios como responsables solidarios, de acuerdo lo dispuesto en el artículo 793 del E.T. y el Oficio de la Dian Número 003433 del 13 de febrero de 2019.

Finalmente, se precisa que no haber efectuado la actualización del RUT dentro del mes siguiente al fallecimiento del contribuyente, la DIAN tiene la facultad de imponer la sanción de conformidad con el numeral 3 del artículo 658-3 del E.T.

Doctrina

• Arteaga, J. R. (2023). Nociones fundamentales de derecho tributario. Bogotá: Instituto Colombiano de Derecho Tributario.

• Molina, C. P. (2022). Procedimiento tributario colombiano. Bogotá: Temis S.A.

• Gutierrez, C. R. (2021). Desafio de la tributación. Bogotá: Instituto Colombiano de Derecho Tributario.

• Cermeño, C. C. (2017). Procedimiento tributario. Bogotá: Legis.

• Olarte, E. C. (2014). Manual de derecho tributario. Bogotá: Leyer.

Normativa

• Artículos 7, 552-2, 563, 564, 565, 571, 572, 573, 658-3, 793 y 798 del Estatuto Tributario.

• Artículo 37 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

• Artículo 23 de la Ley 222 de 1995.

• Artículo 1.6.1.2.14. del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016.

• Sentencia de la Corte Constitucional, C-123 de 2006. Sentencia de la Corte Constitucional, C-140 de 2007.

• Sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 30 de septiembre de 2021, Exp. 25369.

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HERRAMIENTAS TRIBUTARIAS